原创《新旧准则收入确认变化与五步法收入确认模型以建筑安装业为例》
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摘 要：本文比较了新旧收入准则变化,介绍了“五步法”收入确认模型,并提出新准则下建筑安装业收入确认的注意事项.
关键词：新准则；收入确认和计量；建筑安装业
中图分类号：F233 文献识别码：A 文章编号：1001-828X(2017)027-0247-01
2017 年7 月财政部发布了财会[2017]22 号文,对《企业会计准则第14 号——收入》进行了修订.修订后的新收入准则,与国际会计准则理事会2014 年5 月发布的《国际财务报告准则第15号——源于客户合同的收入》准则进一步趋同.新准则有助于规范企业经营中的合同管理,提高会计信息质量和提升财务精细化管理水平.
一、新旧准则收入确认变化
新准则强调收入是合同的履行义务,是与客户之间基于合同交付商品或服务,导致资产或负债的确认计量.1. 新准则的收入确认判断依据以“控制权转移”取代了原准则的“风险报酬转移”.
2. 新准则采用统一的收入确认模型.原准则区分销售商品、提供劳务、让渡资产使用权和建造合同.由于不同业务类型边界区分不够清晰,导致不同企业对同类业务可能采用不同的准则进行收入确认,对会计信息质量和财务报表的列报产生了重大影响,也降低了企业之间的可比性.
3. 新准则规范了包含多重交易安排的合同( 比如：入网送手机、消费送优惠券等) 的确认计量原则.原准则对包含多重交易安排的合同规定不明确,在此情况下,新准则引入了“履约义务”,对如何识别是否存在多个履约义务进行了清楚的具体的规定.
4. 新准则对收入确认要求区分是“在某一时间段内”还是“某一时点”.该条款体现了以履行义务实现为基础来确认收入.首先对合同进行评估,识别合同包含的各单项履行义务,并确定每个单项履行义务是在某一时间段内履行还是某一时间点履行,然后在履行各单项义务时确认收入.如果履约义务为一段时间内履行,则采用产出法或投入法确定恰当的履约进度,在一段时间内确认收入；如果在某一个时间点履行履约义务,则在客户获得商品控制权时确认收入.
5. 新准则在交易的确定上进行了详细规定.包括：如何估计可变对价,存在重大融资成分的合同如何计量,非对价按公允价值确定交易,支付给客户价款等情况.
6. 新准则对于某些特殊交易收入的确认和计量提供了明确的指引.例如区分总额和净额确认收入、附有质量保证条款的销售、附有客户额外购买选择权的销售、向客户授予知识产权许可、售后回购、无需退还的初始费等.
7. 新准则对合同取得成本进行了新规定.企业为取得一项合同而发生的增量成本预期能够收回的,应当将这些成本确认一项资产.并且采用与收入确认相同的基础进行摊销,计入当期损益.二、“五步法”收入确认模型
新准则提出在确认收入时遵循以下五步：
1. 识别客户合同.合同的存在是收入确认的前提,否则仅为生产或提供服务的过程.当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时,企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：(1) 合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；(2) 该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务相关的权利和义务；(3) 该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；(4) 该合同具有商业实质,即履行该合同将改变企业未来流量的风险、时间分布或金额.没有商业实质的非货币性资产交换,不确认收入.(5) 企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回.
企业只有在不再负有向客户转让商品的剩余义务,且已向客户收取的对价无需退回时,才能将已收取的对价确认为收入；否则,应当将已收取的对价作为负债进行会计处理.
2. 识别合同中包含的各单项履约义务.识别一项单项履约义务的关键决定性因素在于该商品或服务是否可明确区分.首先,识别合同中商品和服务本身是否可明确区分；再识别商品和服务与合同中其他承诺是否可单独区分.
3. 确定交易.交易是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额.企业代第三方收取的款项( 销售税金) 以及企业预期将退还给客户的款项( 质保金),应当作为负债进行会计处理,不计入交易.
4. 把交易分摊至各单项履约义务.企业应当在合同开始日按照各项履约义务的单独售价分摊交易.当未单独销售时,采用经调整的市场评估法、预计成本加毛利法、余值法来估计估计售价.
5. 企业在履行各单项履行义务时确认收入.企业在客户取得相关商品( 或服务) 控制时确认收入.控制是指客户具有主导使用商品或服务的能力,从中获取利益,并阻止其他企业使用商品或服务并获得利益.
三、新准则“五步法”模型下建筑安装业收入确认注意事项
1. 识别合同.建筑安装业实务中,有时会有已开工或者已开具,而合同尚在洽谈未完全签订的情况, 此时,企业应该按照新准则的收入确认原则进行判断.比如合同是否已被甲方批准,合同是否明确了双方权利义务,合同回款是否在竣工验收后可以收回,否则丧失收入确认前提.
2. 识别合同中包含的各单项履约义务.建筑安装业合同常常有混合销售情况,比如一个销售设备类合同同时提供安装服务,或者一个工程项目合同同时卖出少量辅材.那么企业在实际收入确认时,应该识别合同中的单项履行义务,分别确认收入.
3. 确定交易.建筑安装业工程类合同根据最终审计报告,可能会对合同交易进行一个小幅度的调整,那么在前期初步验收达到收入确认条件时,按照谨慎型原则,应预留后期的调整比例来进行收入确认.
4. 把交易分摊至各单项履约义务.如合同中存在多个履行义务,建筑安装企业识别各单项履行义务后,应根据单独售价进行分摊.
5. 企业在履行各单项履行义务时确认收入.建筑安装企业应识别合同每个单项履行义务是在某一时间段内履行还是某一时间点履行.如果是某一时间段内履行,可能需要通过完工百分比等方法进行收入成本确认.如果是单个工程项目按照项目节点确认收入,那么应该在项目初步验收交给客户使用这个时点确认收入.
四、结语
新收入准则下,企业在日常收入核算中需要做出新的估计和判断,收入确认时间可能会发生相应变化,对会计信息质量和财务报表的列报可能产生了重大影响.
参考文献：
[1] 财政部[2017]22 号文关于修订印发《企业会计准则第14 号——收入》的通知.
作者简介：庞 杰(1988-),女,汉族,湖北武汉人,武汉虹信技术服务有限责任公司中级会计师,硕士研究生.
收入确认论文参考资料：
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